A Emenda Constitucional nº 132/2023 reestruturou a tributação sobre o consumo no Brasil mediante a instituição do Imposto sobre Bens e Serviços (IBS) e da Contribuição sobre Bens e Serviços (CBS). Contudo, em um país marcado por acentuada desigualdade socioeconômica, cumpre perquirir se a nova sistemática harmoniza-se com os postulados de justiça fiscal e dignidade humana. Para o desenvolvimento de tal reflexão, adota-se a teoria de Klaus Tipke.
A presente análise confronta o novo desenho constitucional e a regulamentação complementar com os pilares da capacidade contributiva e da salvaguarda ao mínimo existencial, examinando os impactos ético-jurídicos da dependência da tributação indireta e dos instrumentos mitigadores da regressividade.
Capacidade contributiva e a proteção ao mínimo existencial em Tipke
Na teoria de Klaus Tipke, a capacidade contributiva consubstancia a pedra angular de um sistema tributário justo, impondo que a carga fiscal seja repartida segundo a força econômica individual para a realização da igualdade material. Como limite intransponível à atuação do Estado Social, resguarda-se o mínimo existencial individual e familiar, o qual jamais pode ser onerado pela tributação. A indigência opera como capacidade contributiva negativa: retirar recursos indispensáveis à subsistência do cidadão gera a contradição de exigir que o Estado os restitua via assistência social.
Nessa ordem valorativa, a proibição de confisco e do tributo estrangulador impede a imposição de sacrifícios excessivos que atinjam a fonte produtora ou consumam bases destituídas de liquidez real. O Estado de Direito não pode agir como um Leviatã espoliador, razão pela qual o autor defende que os encargos fiscais obedeçam a limites rígidos de moderação, preservando a esfera privada.
Primazia do IR e deficiências da tributação indireta
Em um sistema pluritributário, Tipke sustenta a centralidade arrecadatória do imposto direto sobre a renda. Sua excelência decorre da estrutura de duplo nível, apta a desonerar despesas indispensáveis e encargos familiares antes da incidência sobre a renda líquida, mensurando com precisão a real capacidade de pagamento.
Em contrapartida, a tributação indireta sobre o consumo revela vícios estruturais de justiça fiscal. Embora dinamize a arrecadação, o imposto sobre bens e serviços é descarregado no preço final, transmudando-se em uma exação sobre a renda consumida que ignora a situação pessoal e a liquidez do contribuinte de fato. Ao incidir de maneira idêntica sobre indivíduos de capacidades econômicas antagônicas, onera desproporcionalmente as faixas de menor renda que comprometem a totalidade dos seus ganhos com a subsistência. Para o autor, a regressividade não é apenas disfunção econômica, mas patente ilegitimidade jurídica que degrada a igualdade vertical e mina a moralidade tributária da própria sociedade.
Repercussão jurídica e os mecanismos mitigadores na nova sistemática
A reforma tributária aprofundou a transferência financeira do encargo tributário para o consumidor final. Sob a vigência do ICMS e do IPI, a não cumulatividade restringe o creditamento aos insumos diretos da operação fabril ou comercial, operando-se o repasse das despesas acessórias por mera precificação comercial. No IBS e na CBS, a ampla neutralidade adotada autoriza a transferência jurídica e financeira dos tributos incidentes sobre praticamente todos os bens e serviços da cadeia, aproximando a repercussão de direito da repercussão econômica e viabilizando, em tese, um potencial de regressividade ainda maior.
Diante desse cenário, verifica-se que, apesar da instituição de mecanismos voltados à mitigação da regressividade, persistirá inobservância à igualdade e à capacidade contributiva e níveis que dependerão da eficiência da implementação dessas ferramentas e de uma diversidade de fatores.
Os novos instrumentos de mitigação da regressividade revelam fragilidades sob o prisma distributivo.
Por exemplo, a substituição da seletividade qualitativa tradicional por alíquotas zero e reduções de 60% (artigos 125, 129 e seguintes da LC nº 214) atua de modo generalizado e, sendo lineares, beneficiam igualmente indivíduos de alta renda e famílias vulneráveis, perpetuando o sacrifício desproporcional sobre os mais pobres.
No objetivo de minimizar tal inconsistência, restou previsto mecanismo de cashback, mas limitado. A promessa de devolução personalizada prevista no artigo 113 da LC nº 214 restringe-se às famílias com renda mensal inferior a ½ salário mínimo cadastradas no CadÚnico e em programas sociais. O modelo deixa desassistida expressiva parcela de trabalhadores informais ou de baixa renda (como faixas limítrofes das classes E e D) que, embora possuam capacidade contributiva insignificante, não integram os cadastros de benefícios assistenciais. Também há de se questionar a proximidade entre a faixa de renda da classe D, que não seria contemplada, e o da classe E, que é a beneficiária do mecanismo.
Mas há outra perspectiva que demonstra a imperfeição desse mecanismo. Mesmo quando eficiente, o cashback primeiro priva o hipossuficiente de sua liquidez imediata no ato da compra de itens de subsistência para, apenas posteriormente, promover a restituição, impondo dependência burocrática perante o Fisco.
Considerações finais
Ao priorizar ajustes na tributação sobre o consumo sem transferir o eixo central da arrecadação para a renda e o patrimônio, a reforma tributária frustrou a transição estrutural em direção à justiça distributiva. O modelo optou pela manutenção da matriz regressiva combinada a desonerações lineares que tratam desiguais com a mesma medida.
Sob a ótica de Klaus Tipke, ao incidir cegamente sobre o consumo indispensável à subsistência e preterir a aferição da capacidade contributiva real, o Estado corrói o consenso ético-jurídico da imposição fiscal. Quando o próprio ente público atua de maneira desproporcional e confiscatória sobre a vulnerabilidade social, degrada-se a moral tributária da coletividade, enfraquecendo a legitimidade do dever fundamental de pagar tributos.